摘要:美國、日本和法國的企業所得稅經過長期探索，不斷取得進展。通過比較分析，我們可以從中得到許多有益的啟示，為進壹步完善我國企業所得稅提供借鑒。

【關鍵詞】企業所得稅；稅收優惠；國際化

企業所得稅是指對公司和企業法人的生產經營所得和其他所得征收的所得稅。世界上許多國家都將企業所得列為所得稅的征稅對象，並將這種所得稅稱為企業所得稅。企業包括非法人企業（個人獨資企業和合夥企業）和法人企業（公司）。我國實行企業所得稅，納稅人範圍大於企業所得稅。本文探討了美國、日本和法國的企業所得稅改革，以期為我國企業所得稅的完善提供借鑒。

壹、美國公司所得稅改革

1 .擴闊稅基，降低稅率

1986年，美國以“公平、簡化和經濟增長”為政策目標，以“拓寬稅基、降低稅率”為基本內容，進行了稅制發展史上範圍最廣、調整幅度最大的稅制改革。美國企業所得稅基本稅率實行15%、25%和34%三檔累進稅率，最高稅率為46%。在降低稅率的同時，通過取消美國資本凈收益、股票回購費用扣除、設備投資10%減免等壹些減免稅優惠措施來拓寬稅基【1】。充分發揮企業所得稅組織收入、調節經濟的功能和作用，通過規範、完善和調整稅收政策，減輕企業稅負，刺激投資，從而增加供給，促進經濟發展。

對企業投資給予稅收優惠。

美國對新設備的投資給予加速折舊，提高了加速折舊的扣除比例，並將其50%的額外折舊擴展到2009年投入使用的財產以及2010期間投入使用的壹些使用壽命較長的交通工具和財產。還簡化了折舊的計算程序，扣除了研發費用的增長，並規定公司的研發費用將按19810扣除前三年的平均增長。2005年，美國頒布《土地投資法》，對美國公司海外分支機構匯回的收入給予稅收優惠減免。

⑶對中小企業的特殊優惠待遇

美國中小企業眾多，創造了近50%的GDP，提供了50%以上的就業機會。聯邦政府采取多種措施支持中小企業發展:（1）企業所得稅最高稅率從46%降至33%，最低稅率降至15%；（2）員工少於25人的有限責任公司實現的利潤可按壹般企業所得稅法征稅，或按“合夥企業”法征稅，利潤可並入股東所得繳納個人所得稅；

（3）如果購買使用壽命超過5年的新設備，可以從當年應納稅額中扣除購買價格的10%；（4）對中小企業給予科技稅收特別優惠，企業可根據科研經費的增加進行稅收抵免；⑸地方政府

對於新興的中小型高科技企業，將減免壹定比例的地方稅。與此同時，由於國際金融危機的影響，許多公司的利潤下降甚至虧損。為此，美國加大了對凈經營虧損的稅務處理力度，對於總收入少於或等於500萬美元的中小企業，向後結轉的期限可延長至5年。

⑷對農業生產單位的優惠待遇

美國稅法為三種實體提供免稅:個人、合夥企業和符合特殊要求的公司。美國的大多數農業生產單位都是個人或家庭合夥企業，它們自然享有免稅的好處【2】。

二、日本企業所得稅的改革

第壹，降低稅率

自1998財年以來，日本的企業所得稅經歷了壹系列改革。壹方面，稅率已降至與其他主要發達國家相當的水平:從1998降至1999，日本企業所得稅（包括中央政府征收的企業所得稅和地方政府征收的營業稅和居民稅）的實際稅率從49.98%降至40.87%，下降了9個百分點，企業所得稅改革法案將稅率從37.5%降低。日本在2007-2009財年進行了徹底的稅制改革，主要是降低企業所得稅率，其中心是通過低稅率刺激經濟增長。

（壹）聚焦研發項目和設備投資項目。

企業R&D可以帶動整個社會的技術創新和科技進步，但投資高科技R&D風險很大。隨著經濟持續衰退，企業將大幅減少研發支出。為了促進企業積極從事R&D和創新，日本的科技投資允許扣除20%；用於基礎技術開發的資產的70%可以扣除R&D費用，壹些R&D的最高抵免額從應納稅總額的30%增加到40%。

原稅法規定的稅收扣除制度對企業增加的實驗研究費用給予了壹定的優惠措施。具體規定為:以過去五年中最多的實驗研究費用的三年平均值為基礎，超過此基數15%的金額可從應納稅額中扣除。這壹制度使得實驗研究費的投入從1965年的3萬億日元飆升至1988年的9萬億日元，增長速度驚人。近年來，企業實驗研究費用的投入處於相對穩定的狀態。為了促進企業增加實驗研究費用的投入，日本政府出臺了允許企業按壹定比例從應納稅額中扣除實驗研究費用的稅收扣除政策，扣除比例為實驗研究費用的8%或10%，即實驗研究費用占企業銷售額的比例越高，扣除比例越大。此外，作為臨時措施，日本政府規定在該政策實施的前三年，實驗研究費用從納稅額中扣除的比例可以增加2%，即在這三年中，企業可以從應納稅額中扣除10%或12%的實驗研究費用。這壹措施與原來實行的試驗研究稅制壹樣，納稅人可以自主選擇。同時規定，企業在教育生產領域進行研發項目時，實驗開發費用可在應納稅額中扣除12%。這項措施將長期實施，以鼓勵企業開展教育研發項目。此外，自本激勵措施實施之日起三年內，研究和試驗費用將在規定的基礎上增加3%，即15%的費用可從應納稅額中扣除。

根據日本稅法相關規定，企業委托境外機構發生的研究費用也可以按規定比例在所得稅前扣除。在委托研究領域，減稅對象不再僅適用於國內研究和實驗費用，而從技術升級的角度來看，為了使日本企業能夠跟上技術進步的趨勢，政府決定將減稅對象擴大到海外委托研究領域。

設備投資減稅也是所得稅政策調整的重要內容。為了增加企業對IT行業的投資，日本政府采取了相應的減稅措施。企業在購買IT相關設備時，可以選擇以下兩種納稅方式之壹:壹是可以對購買的設備進行50%的特別折舊；另壹種是設備購置額的10%可以從應納稅額中扣除。之所以制定了兩套可供選擇的稅收制度，是因為虧損企業不需要納稅，他們會選擇特殊折舊計稅方法。與IT行業相關的設備指的範圍很廣，任何機械都可以說是與IT行業相關的設備。從這個意義上說，新投資的設備也包括在內。

免除日本海外子公司返還企業所得稅的措施被視為日本版《土地投資法》。日本的減稅措施預計將是永久性的，因為它們沒有對優惠措施施加時間限制。

③關註中小企業

日本將收入低於800萬日元的公司稅率從22%降至18%。對實驗研究費用超過銷售額3%的中小企業和開業不滿5年的中小企業，將實施設備投資減稅。對中小企業的機器設備給予專項折舊，工業自動化機械和數控制造機械可按購買成本的7%在所得稅中扣除（但扣除額最高不得超過當年應納稅額的20%），或采用32%的初始折舊。允許中小企業設立“結構性改善準備金”，不計入當年應納稅所得額。根據原稅法，註冊資本在5000萬日元以下的中小企業的通信費上限為400萬日元。稅前通訊費用的80%可作為企業成本列支。此次改革將通信費的適用範圍擴大至註冊資本在65，438億日元以下的企業，並將可作為成本費用收取的通信費比例擴大至90%。日本新實施的關於結轉經營凈虧損的規定僅適用於中小企業的虧損。

對農業的稅收支持

日本將農業收入歸類為商業收入，對農業收入征收所得稅有壹定的優惠政策。主要優惠措施包括:各種附加扣除、稅收減免、優惠稅率或對農業收入或收益的特殊會計處理方法。

第三，法國企業所得稅改革

稅率下降了

按法定稅率對公司凈利潤征收的企業所得稅。戰後法國的所得稅率經歷了從低（1948年的24%）到高（1958年的50%）再逐漸回落（1988年的35%）的過程，最終趨於相對穩定。自1993以來，基本稅率壹直穩定在33%左右。在此期間，政府還對稅率進行了臨時調整，例如，為了使法國能夠滿足歐盟在實施歐元之前財政赤字不得超過GDP的要求。

3%，1995“臨時”在33%的基礎上將稅率提高了10%，並且壹直持續到今天。自2000年以來，法國降低了實際企業所得稅稅率，主要是通過降低額外企業所得稅稅率65，438+00%，該稅率於2006年降至6%，2002年降至3%，並於2003年取消。2006年，實際企業所得稅率為34.4%，與歐盟平均稅率相同。法國總統尼古拉·薩科齊提議將公司所得稅從34.4%降至25%。

②對企業投資的稅收優惠

雖然法國的企業所得稅稅率相對較高，但在具體征管中，政府制定了壹系列優惠政策，引導企業投資，促進落後地區發展和增加就業。

為鼓勵工商企業發展，法國政府給予新辦工業、商業和手工業企業頭兩年全額免稅，從1988至1995，並在第三年至第五年分別免除75%、50%和25%的應納所得稅。

從65438到0995，法國推出了“優先發展區”的稅收優惠政策，對落後地區的新建企業予以免稅。從1998開始，在政府指定的落後地區建立的新企業的投資的22%可以在企業成立後的10年內扣除公司所得稅。

在高科技行業，R&D費用有不同程度的扣除。按照法國的規定，截至2003年6月+2月，R&D費用可以直接在稅前扣除。法國允許從虧損結轉的稅收抵免立即退還，即當企業在2009年遭受虧損時，可以要求稅務機關以退稅的形式替換共同稅收抵免；如果退稅大大超過公司納稅申報表中最終填寫的金額，將受到處罰。

⑶支持中小企業

自2001起，法國對中小企業實施減稅。中小企業年利潤低於38120歐元，稅率為15%，而年利潤超過38120歐元，稅率仍為33.33%。中小企業將部分收入進行再投資，可以減按19%的稅率征稅。新成立的小企業在經營的前四年中因疏忽而犯的錯誤可以減輕稅務處罰並適當放寬繳納時間。

鼓勵企業在節能和環境保護方面采取行動。

允許加速折舊的固定資產包括:2003年6月65438+10月1之前建造的凈化工業水的設備，在運營的第壹年允許100%的折舊；2007年6月65438+10月1之前建造的有利於節約能源、資源再利用和保護環境的設備和電動汽車，在運營的第壹年可按100%折舊；軟件設備在使用的前12個月內應折舊100%。

（五）支持涉農企業。

社會團體和其他組織的農林收入減按24%的稅率征稅。僅對在法國經營的企業實現的利潤征收企業所得稅，而農業合作信貸銀行、農業合作社及其聯合組織的收入免征企業所得稅。

四、美國、日本和法國企業所得稅變化的特點

（1）各國的壹般企業所得稅稅率已經呈現出明顯的下降趨勢，而且這種下降趨勢還將持續下去。21世紀，各國為了吸引外資，促進本國經濟增長，紛紛下調企業所得稅最高邊際稅率，各國企業所得稅稅率基本趨同於較低水平。在過去的30年裏，美國、日本和法國的名義企業所得稅率都大幅下降【3】。

各國在普遍降低壹般公司企業所得稅稅率的同時，也降低了小公司的企業所得稅稅率。小公司的發展在發達國家的技術創新、經濟增長和充分就業中發揮著重要作用。基於這種認識，為小公司單獨設定稅率的國家近年來降低了所得稅稅率。尤其是法國，減稅幅度已經超過10個百分點【4】。

降低壹般企業所得稅稅率並不壹定意味著企業所得稅收入減少。企業所得稅邊際稅率的降低並不壹定導致稅收收入的減少，因為稅率的降低壹方面可以減少逃稅動機，另壹方面可以刺激經濟增長，從而擴大稅基。

（2）調整企業所得稅優惠範圍，在清理稅基的同時加大對科技創新的稅收優惠力度。拓寬稅基也是20世紀80年代以來世界範圍內稅制改革的基本特征之壹，而拓寬稅基的主要方式是縮小稅收優惠的範圍。在20世紀的稅制改革中，拓寬稅基的具體措施有:對存貨的稅務處理作出更嚴格的規定、限制折舊率的提高、減少或取消投資抵免等。到20世紀90年代中後期，越來越多的國家意識到應逐步縮小稅收優惠的範圍。在21世紀，它已經開始改變其概念並付諸行動。在清理稅基的同時，各國保留了壹些重要的稅收優惠政策。這方面的壹個突出表現是，近年來，各國都主動加大了科技稅收優惠政策的力度，如對R&D活動和科技成果應用的稅收抵免、附加扣除、加速折舊和提取投資準備金【5】。

（3）稅負趨同使得國際重復征稅趨於緩和，這在壹定程度上削弱了跨國納稅人的避稅動機。目前，大多數國家和地區的稅率在30%至40%之間，這反映了各國經濟的相互依存和融合。壹方面，隨著各國企業所得稅制度的改革，跨國納稅人承擔的稅負在不斷下降，在稅收協定網絡不斷擴大、各國普遍采用信用制度解決國際重復征稅問題的情況下，各國稅負差異不斷縮小，大大減少了國際重復征稅；另壹方面，所得稅負擔的差異意味著可獲得的福利的差異。所得稅負擔的差異越大，福利的差異就越大，並且為了獲得福利而願意承擔更大的風險。在經濟全球化的形勢下，國家間所得稅負擔的差距會誘發跨國納稅人避稅。隨著所得稅稅負在世界範圍內的趨同，跨國納稅人因逃稅而獲得的利益差異將縮小，這可以有效遏制其避稅行為，有利於經濟資源的正常流動，進壹步促進全球經濟的健康發展。

（四）稅制趨同和優惠減免體現稅收中性原則。隨著市場機制的完善、投資環境的不斷改善和經濟發展水平差距的縮小，稅制趨同將減少稅收政策對市場機制的幹擾，有利於生產要素的跨國流動。

動詞 （verb的縮寫）對中國企業所得稅改革的啟示

（壹）首先擴大稅基

全球159個實施企業所得稅的國家（地區）平均稅率為28.6%，中國周邊18個國家（地區）平均稅率為26.7%，中國新設企業平均稅率為25%，在全球屬於中等偏低水平。既減輕了國內企業的稅負，又盡可能少地增加了外資企業的稅負，有利於提高企業競爭力和吸引外資。

在給定的稅率下，許多國家期望通過擴大稅基來有效實現增加收入、實現效率和公平的目標。事實證明，這是壹個理想而現實的選擇。當增加收入是稅制改革的主要目標時，擴大稅基往往比提高稅率更可取；當降低經濟扭曲程度是稅制改革的主要目的，但它不能減少財政收入時，我們必須擴大稅基以降低扭曲稅率並縮小不同部門和不同征稅對象之間的稅收差異；擴大稅基還可以使稅收制度更加公平。此外，通過取消減免稅和稅收優惠來擴大稅基也有助於簡化稅收管理【6】。

規範稅收激勵措施

雖然企業所得稅收入占財政收入的比重不是很大，但也要註意企業所得稅對宏觀經濟的調節作用，即根據國家產業政策確定所得稅優惠政策鼓勵的方向。

在中國，稅收優惠政策繁多、復雜且極不規範，包括行業優惠政策、地區優惠政策、區分經濟性質的優惠政策以及大量的臨時性減免等等。過度的稅收優惠政策破壞了公平稅負原則，影響了企業所得稅法律的嚴肅性和權威性。因此，應以法律的形式確定稅收優惠政策，並在更高的法律層面上規範和統壹稅收優惠政策。但稅法只應規定優惠政策的原則、重點和方式。至於優惠政策的具體對象和內容，應授權國務院根據國民經濟發展和產業政策的需要以及企業所得稅法規定的原則和重點在實施條例中確定。

1.應該優先發展高科技產業。

高新技術產業是依托高科技的現代產業，是集技術、資本和知識要素於壹體的密集型產業，是高投入、高風險、高收益的主導產業。發展高新技術產業是提高中國經濟國際競爭力的主導因素，也是轉變中國經濟增長方式的主要途徑。為了調整我國高新技術產業發展的稅收優惠政策，應重點關註高新技術產業的研究、開發、應用和推廣，以避免誤導高新技術產業偏離研發方向。稅收優惠應以稅基降低為主，減稅為輔。稅基減免強調稅前優惠，只要企業實施科技研發活動，就會成為稅收優惠對象；稅收減免強調事後減讓，側重於利益的直接減讓。建立稅基減免相結合的稅收優惠模式，可以誘導和鼓勵企業加大技術進步投入。用於高新技術產業研究開發的進口儀器、儀表等檢驗檢測設備、試劑、材料等技術物資免征關稅。建立加速折舊制度，我國的固定資產加速折舊還沒有真正建立起來，我們可以借鑒國外的成功經驗，提高設備折舊率來加速高新技術企業回收投資，從而提高資金利用率，這對高新技術企業來說非常重要。

企業的發展對推動產業進步有很大影響。此外，應加強對高新技術產業稅收支出的管理和評估，以有效防止稅收優惠濫用和政策目標偏差。

2.向中小企業傾斜

企業所得稅應減輕中小企業的稅負，充分體現對中小企業的稅收支持措施。對中小企業的稅收優惠應以行業為導向，形式多樣化，從單壹的直接減免稅到直接減稅、減稅、加速折舊、投資抵免和再投資退稅等多種優惠措施。可以考慮采取以下措施:繼續保留安置失業人員、下崗失業人員、殘疾人和高新技術企業的稅收優惠政策；適當擴大新辦企業定期減免稅適用範圍，對所有新辦中小企業給予定期減免稅支持；將中小企業稅後利潤再投資並按壹定比例給予退稅支持；企業獲準投資的凈資產損失可以從應納稅所得額中扣除。

3.加大對民營農業企業的優惠力度。

國家對國有農業企業和國家確定的重點龍頭企業從事種植、養殖和農產品初加工的收入免征企業所得稅，但農村地區的農業企業很難滿足上述條件。因此，建議免征農業民營企業的企業所得稅，以平衡稅負，促進其發展，同時有利於農業基地的發展和農民就近就業。

（三）企業所得稅國際化

當今世界發展的壹大特點是經濟全球化，這體現在制度層面的規則趨同。中國企業所得稅國際化趨勢就是在這壹背景下發展的。世貿組織代表了壹套符合國際慣例的法律機制。目前，世界各國的公司所得稅在其法律體系中占有極其重要的地位。企業所得稅是這些國家憲法或憲法性文件規定的主要內容，形成了所謂的國際稅收慣例。因此，我國企業所得稅國際化的進程應使企業所得稅既滿足我國自身經濟發展的需要，又有利於全球資源的合理流動和有效配置。當前，應根據我國國情改革不符合世貿組織規則的制度，努力與世貿組織通行的稅收制度相銜接，為多邊貿易體制下的國際經濟交往創造良好的稅收法律環境【7】。

市場經濟的開放性要求建立與國際接軌、遵循國際稅收慣例的企業所得稅制度。其本質是按照市場經濟規律辦事。為了使企業所得稅制度更有效率和國際競爭力，有必要通過改革使國內企業所得稅制度適應經濟全球化的環境，使稅收制度適應經濟發展的變化並具有靈活性和多樣性；減少稅收制度對生產和投資的扭曲，提高企業納稅人生產和投資的積極性，促進經濟發展。例如，新企業所得稅法應對資本弱化、避稅天堂等目前我國尚未明確規定的避稅行為作出相關預防和規制規定。此外，可以借鑒國外的壹般反避稅規定，對避稅行為作出原則性規定。例如，如果要求企業執行不具有合理商業目的的安排並減少其應納稅所得額或收入，稅務機關可以按照合理的方法進行調整。在反避稅程序方面，新企業所得稅法還應補充相關審批程序、預約定價安排、補稅、加收滯納金等規定。

稅企承擔提供納稅信息和相關業務交易報告等合作義務，有效強化了反避稅措施，使反避稅規範系統化，既保障了國家的稅收權益，又使內外資企業在同壹平面上公平競爭、優勝劣汰。

（四）企業所得稅本土化

在國際化的前提下，應立足中國國情和中國改革發展的需要，建立具有中國特色的企業所得稅制度。稅收壹直是實施國家（政府）宏觀經濟政策的重要工具。稅制是根據國家（地區）的經濟發展水平、生產方式和產業結構而定的。不考慮這些因素而單方面追求稅制的國際化和趨同是不現實的。中國的現實是:（1）經濟發展極不平衡，人均GDP水平低；發達的東部和落後的西部並存；先進的現代高科技企業與落後的傳統企業並存；大型企業集團與眾多中小企業並存；生產力先進的城市與生產力低下的廣大農村並存，小生產方式普遍存在。稅費改革必須從這壹實際出發，並有利於經濟結構和產業結構的合理化、區域經濟的協調發展、農村經濟的發展和農民生活水平的提高【8】。（2）現行稅制結構以流轉稅為基礎。由於經濟發展水平和政府管理能力等各種原因，這種格局將在很長的歷史時期內保持下去，不可能立即建立以所得稅為主體或所得稅和流轉稅為雙主體的稅制。這種以流轉稅為主體的稅制結構特點決定了稅收作為“內在穩定器”的作用有限，需要更多依靠政府的裁量性稅收政策來發揮稅收的宏觀調節作用。（3）金融危機下，我國宏觀經濟運行進入中緊發展時期，有效需求不足成為經濟發展的主要矛盾，特定人口背景下的失業問題等相關矛盾更加突出。經濟改革必須有利於擴大內需，保持社會穩定，並使人們的稅收負擔合理。稅制改革只能以漸進和階段性改革為特征。

（5）完善稅源監控體系，減少稅收征管漏洞。

在國外，企業逃稅的發生率較低，這與其公民依法納稅的意識較強以及稅務管理部門建立了嚴格的稅源監控制度密切相關。通過實施源頭扣繳、納稅申報、稅碼管理，充分發揮扣繳義務人作用，全面推行計算機管理，實現了稅源全面監控。有選擇地借鑒實踐:壹是進壹步完善納稅申報制度，細化納稅申報流程，強化納稅申報責任，通過法律規定進壹步明確政府相關部門向稅務機關提供納稅人信息的義務；二是充分利用現代信息技術，進壹步拓展稅源監控的渠道和手段，利用計算機網絡，逐步提高數據分析和應用能力，提高數據處理和分析的科學性和準確性，牢牢掌握稅收征管主動權，減少稅收征管漏洞，降低偷稅漏稅發生率；三是要深入落實稅收管理員制度，動態掌握納稅人經營狀況，積極開展科學有效的納稅評估，不斷改進和完善管理方法；四是要區分不同納稅人的特點，采取不同的征管方式。對賬目健全的民營和非國有經濟堅持“申報”和“核查”征收；對財務制度不完善的個體私營企業，實行“核查”與“稽核”相結合的征管方式；對同壹地區、同壹行業、同壹規模的個體經濟，根據實際情況核定納稅額。通過采取上述措施，將努力把不同級別的稅源置於強有力的監控之下。

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